С 1 января 2019 налоговая ставка по НДС установлена в размере 20% вместо 18%.^[1]

Новая ставка применяется в отношении:

• товаров, отгруженных после 1 января 2019 года;
• работ, выполненных после 1 января 2019 года;
• услуг, оказанных после 1 января 2019 года.

НДС является косвенным налогом, сумма которого предъявляется налогоплательщиком дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав.

Обязанность по исчислению суммы НДС, в том числе по определению налоговой ставки, установлена законодательством. Ее применение не зависит от соглашения сторон.

Таким образом, с 1 января 2019 года продавец обязан предъявить к оплате покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму налога, исчисленную по налоговой ставке в размере 20%.

Как указала ФНС России, внесение изменений в договор в части изменения размера ставки НДС не требуется^[2]. Вместе с тем стороны договора вправе уточнить порядок расчетов и стоимость реализуемых товаров.

Представляется, что такое разъяснение требует уточнений.

На основании п. 2 ст. 424 ГК РФ изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Из положений статей 424, 450, 451 ГК РФ следует, что изменение ставки НДС не является основанием для одностороннего изменения условий договора продавцом. Соответственно, изменения цены договора допускается по обоюдному соглашению сторон.

Сложившаяся на данный момент судебная практика признает сумму НДС частью цены договора^[3]. Аналогичную позицию занимают суды в случае неверного указания ставки НДС в договоре, отказывая продавцам во взыскании с контрагентов сумм НДС сверх установленной договором цены^[4].

Суды указывают: если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, предъявляемая заказчику исполнителем сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (п. 4 ст. 164 НК РФ)^[5].

Таким образом, если в договоре цена определена как денежная сумма, включающая в себя НДС, при этом ставка и сумма НДС, а также стоимость товара без НДС не уточняется, то без внесения изменений в договор произойдет следующее: стоимость товара без НДС уменьшится, а общая стоимость с НДС при этом не изменится.

Например, в договоре условия о цене сформулированы так:

В этом случае в 2018 году выручка без НДС составит 100 рублей. А в 2019 году выручка без НДС составит 98,33 рублей.

Если продавца устраивает уменьшение выручки, условия договора о цене можно не пересматривать.

Рассмотрим другой вариант. Цена в договоре определена как денежная сумма, подлежащая увеличению на НДС без уточнения ставки и суммы НДС. При этом общая стоимость с НДС в договоре также не указана.

При такой формулировке при увеличении НДС цена договора без НДС не изменится.

Уточнение условий договора о цене необходимо в следующих случаях:

1. Цена определена как денежная сумма, подлежащая увеличению на НДС. При этом ставки и сумма НДС не уточняется, в договоре указана только общая стоимость с НДС.

Данный вариант предусматривает увеличение цены договора на разницу в ставках НДС 20% и 18% в суммовом выражении.

2. Цена определена как денежная сумма, подлежащая увеличению на НДС с уточнением ставки 18% и(или) суммы НДС.

Данный вариант предусматривает увеличение цены договора в результате увеличения ставки НДС на 2%, соответственно, в процентном или суммовом выражении.

3. Цена определена в денежном выражении с указанием на включение в нее НДС и уточнением ставки 18% и (или) суммы НДС.

Данный вариант предусматривает увеличение цены договора в результате увеличения общей цены договора на разницу в ставках НДС 20% и 18% в суммовом выражении.

Таким образом, несмотря на то, что увеличение налоговой ставки по НДС происходит «автоматически», в силу закона, оно может затронуть порядок расчетов с контрагентом, а в ряде случае – повлиять на стоимость реализуемых товаров.

В связи с этим представляется целесообразным уточнить условия договора о цене. Это можно сделать, например, путем заключения дополнительного соглашения. Проведение такой договорной работы представляется необходимым для предотвращения споров с контрагентами и налоговыми органами.

Ряд вопросов вызывают так называемые «переходящие договоры», исполнение обязанностей по которым производится как в 2018, так и в 2019 годах.

Согласно вышеуказанным разъяснениям ФНС России, по общему правилу, с предоплаты, полученной в 2018 году, продавец должен исчислить НДС по ставке 18%. При отгрузке в новом году нужно будет применить ставку 20%, а к вычету можно принять налог по ставке 18%.

Если условия договора о цене и НДС не будут своевременно урегулированы, во избежание налоговых рисков целесообразно окончательные расчеты по договору производить после фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Особые правила применяются при осуществлении выплат иностранному контрагенту – налоговый агент удерживает и перечисляет в бюджет НДС в момент выплаты. Если предоплата поступила в 2018 году, то налоговый агент должен перечислить НДС по ставке 18%. При последующей отгрузке в 2019 году исчислять налог не нужно.

Условия о цене в договорах о закупках

При применении новой ставки НДС не предусмотрено каких-либо исключений в отношении товаров (работ, услуг), реализуемых в рамках контрактов, заключенных до 1 января 2019 г., в том числе государственных и муниципальных контрактов.

Законы о закупках (Федеральный закон от 18.07.2011 № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц» и Федеральный закон от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд») устанавливают особые требования к цене товаров, работ и услуг.

Из анализа указанных законов следует, что по общему правилу изменять цену нельзя. Повышение ставки НДС не выделено в качестве отдельного основания для изменения цены контракта^[6].

Вместе с тем Минфин России разъяснил, что в ряде случаев цена контракта может быть изменена в установленном законодательством о контрактной системе порядке, в том числе при изменении ставки НДС. Это касается следующих контрактов:

• федеральных контрактов с ценой от 10 млрд руб., заключенные на срок от трех лет;
• региональных контрактов с ценой от 1 млрд руб., заключенные на срок от трех лет;
• муниципальных контрактов с ценой от 500 млн руб., заключенные на срок от одного года.

На основании всего изложенного, представляется необходимым провести инвентаризацию действующих договоров и расчетов по ним и определить договоры, по которым отгрузка (передача) товаров (работ, услуг), имущественных прав будет производиться в 2019 году. Во избежание споров в дальнейшем к таким договорам рекомендуется заключить дополнительные соглашения, указав в них согласованные сторонами условия о цене и НДС.

Услуги Awara

Наши специалисты готовы оказать вашей компании помощь по проверке договоров с контрагентами и внесению изменения в части применения новой ставки НДС.

Контакты

[1] Федеральный закон от 03.08.2018 № 303-ФЗ (ред. от 30.10.2018) «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах»

[2] Письмо ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ «О порядке применения налоговой ставки по НДС в переходный период»

[3] См., напр.: определение Верховного Суда РФ от 23.11.2017 №308-ЭС17-9467, постановление Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 № 5451 /09, постановление ФАС ЦО от 20.03.2014 по делу № А62-87/2012».

[4] См., напр.: определения Верховного Суда РФ от 23.11.2017 № 308-ЭС17-9467 и от 06.04.2016 № 309-ЭС16-1998 по делу № А60-5972/2015

[5] П. 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость»

[6] Письмо Минфина России от 20.08.2018 № 24-03-07/58933